La Confidencialidad en los Trabajos del Contador Público y la Revelación de Esquemas Reportables como Asesor Fiscal.

Autor: CPC Ulises Cid Martínez Navarro

Uno de los trabajos que se desarrollaron en el marco del Plan de Acción BEPS (Base Erosión and Profit Shifting) fue la acción 12 denominada “Reglas de Divulgación Obligatoria”, en donde, entre otras cosas se planteó un marco de guías de mejores prácticas para aquellos países que carecieran de normas de declaración obligatoria y desearan idear un régimen que satisfaga la obtención de información anticipada sobre las estrategias de planificación fiscal agresiva o abusiva.

México, como parte de sus compromisos internacionales ha venido implementando la mayoría de los planteamientos que resultaron del Plan de Acción BEPS, entre ellos, los correspondientes a la acción 12. Con tal motivo, en el trabajo de los contadores públicos que tienen como práctica profesional la asesoría fiscal, desde el ejercicio fiscal 2020 fué incorporado al Código Fiscal de la Federación (CFF), con inicio de vigencia a partir del 1 de enero de 2021, la obligación para los asesores fiscales de revelar al Servicio de Administración Tributaria (SAT), los esquemas reportables generalizados y personalizados que se encuentran regulados en el Capítulo Único, del Título VI, del CFF.

El citado título VI del CFF se denomina “De la Revelación de Esquemas Reportables” y contiene los artículos del 197 a 202 del CFF, con los que se correlaciona también el artículo octavo transitorio del decreto públicado en el Diario Oficial de la Federación (DOF) el 9 de diciembre de 2019. Así también, resultando a la postre diversas reglas de la Resolución Miscelanea Fiscal (RMF) que tienen relación con la revelación de esquemas reportables que se estipula en dicho órden jurídico, incorporandose para el ejercico fiscal 2023, en el capítulo 2.19, diversas reglas que tratan sobre la revelación de estos esquemas.

Para tales efectos, según establece el segundo párrafo del artículo 197 del CFF, “se entiende como asesor fiscal cualquier persona física o moral que, en el curso ordinario de su actividad realice actividades de asesoría fiscal, y sea responsable o esté involucrada en el diseño, comercialización, organización, implementación o administración de la totalidad de un esquema reportable o quien pone a disposición la totalidad de un esquema reportable para su implementación por parte de un tercero.”

Así, en la práctica fiscal en México, puede resultar que los trabajos  en que asesora o desarrolla un contador público para sus clientes o inclusive para la empresa en la que es empleado, se encuentren en la hipótesis de llevarlos a considerarse como asesor fiscal, según la disposición citada en el párrafo anterior.

Siguiendo este orden de ideas, según establece el segundo párrafo del artículo 199 del CFF, “se considera esquema, ccualquier plan, proyecto, propuesta, asesoría, instrucción o recomendación externada de forma expresa o tácita con el objeto de materializar una serie de actos jurídicos. No se considera un esquema, la realización de un trámite ante la autoridad o la defensa del contribuyente en controversias fiscales.”

Por su parte, se entenderá como esquema reportable cualquiera que genere o pueda generar, directa o indirectamente, la obtención de un beneficio fiscalen México y tenga alguna de las que características que se enlistan en cualquiera de las catorce fracciones relacionadas en el primer párrafo del artículo 199 del CFF.

Sin embargo, vale la pena mencionar que el 2 de febrero de 2021 se públicó en el DOF, un acuerdo por el que se determinan los montos mínimos respecto de los cuales no se aplicará lo dispuesto en el Capítulo Único, del Título VI, del CFF, exceptuando la revelación de esquemas personalizados cuando el beneficio fiscal obtenido o se espere obtener sea hasta de $100 millones de pesos.

Como puede observarse cuando se revisa el contenido completo de las disposiciones jurídicas que regulan los esquemas reportables, resulta en una serie de disposiciones complejas y abundantes, las cuales no serán objeto de análisis detallado en este trabajo.  

Así, en términos de lo mencionado, la obligación para los contadores públicos que se consideren asesores fiscales y se encuentren en las hipótesis referidas, consistirá en compartir diversa información de los contribuyentes sobre el detalle de los esquemas reportables y los beneficios fiscales obtenidos, conforme establezcan las disposiciones fiscales correspondientes.

Sin embargo, con lo mencionado hasta aquí, tendríamos que observar, uno de los principios fundamentales de la ética para los contadores públicos que se encuentran incorporados en el Código de Ética Profesional del Instituto Mexicano de Contadores Públicos, que  es la “Confidencialidad”.

Al respecto, en el apartado d), de la Sección 110 (Principios Fundamentales) del Código de Ética, al introducir a la “Confidencialidad”, establece que se trata de respetar la confidencialidad de la información adquirida como resultado de las relaciones profesionales y de negocios, por lo tanto, no revelar dicha información a terceros sin la autorización apropiada y específica, a menos que haya un derecho u obligación legal o profesional de hacerlo, ni usar la información para provecho personal o de terceros.

En estos términos en la Subsección 114 del citado Código de Ética, que incorpora las reglas sobre la “Confidencialidad”, establece que el contador público debe cumplir con el principio de confidencialidad, el cual requiere que respete la confidencialidad de la información adquirida como resultado de las relaciones profesionales y de negocios, relacionando además, diversas obligaciones que el contador público debe atender y cuidar para el cumplimiento de dicho principio. Entre ellas, uno de los supuestos del apartado de R114.1 establece que, el contador público no debe divulgar información confidencial adquirida como resultado de relaciones profesionales y de negocios fuera de la firma o de la entidad para la que trabaja, sin la autorización apropiada y específica, a menos que exista un derecho u obligación legal o profesional de divulgar.

En este aspecto, vale la pena citar lo que establece el apartado R114.1 E1 del multicitado Código, en el sentido que menciona que la confidencialidad sirve al interés público porque facilita el flujo libre de información hacia el contador público desde el cliente o la entidad para la que trabaja, sabiendo que dicha información no se divulgará a un tercero. Sin embargo, en el citado apartado se relacionan diversas circunstancias en las que los contadores públicos podrían estar obligados a revelar información confidencial o cuando dicha revelación podría ser apropiada.

Entre las anteriores razones por las que el contador público podría revelar información, se encuentra el supuesto de que la divulgación sea requerida por ley, mencionando un par de ejemplos: I) Elaboración de documentos o de otro tipo de evidencias en el curso de procedimientos legales; o II) Divulgación a las autoridades apropiadas de las infracciones a la ley identificadas.

Es en el supuesto mencionado en el párrafo anterior en el que se habilita al contador público a revelar información, sin quizá faltar al Código de Ética, ya que como se mencionó previamente, cuando este se considera como asesor fiscal, deberá revelar los esquemas reportables en los que se encuentre el contribuyente que dicho contador o firma de contadores asesoró, de acuerdo con el Capítulo Único, del Título VI, del CFF.

En este aspecto, cabe mencionar que con toda conciencia se utilizó la palabra “quizá” en el párrafo anterior, ya que en el apartado 114.1 E2 del Código de Ética, se establecen los factores que deben considerarse en la decisión de revelar o no información confidencial (según las circunstancias), incluyendo los siguientes:

• Si los intereses de todas las partes, incluyendo los de terceros, podrían ser afectados y resultar dañados si el cliente del contador público o la entidad para la que trabaja, aprueba la revelación de información por parte del contador público.

• Si toda la información relevante es conocida y fundamentada, en la medida de lo posible. Los factores que afectan la decisión de divulgación incluyen:
  • Hechos sin fundamentos.
  • Información incompleta.
  • Conclusiones sin fundamentos.

• El tipo de comunicación propuesto, y a quién se dirige.

• Si las partes a las que se dirige la comunicación son destinatarios apropiados.

Así, como puede observarse, la revelación de información de los trabajos desarrollados por el contador público, aún para los casos en que lo estipule la Ley, no se trata de una carta en blanco, ya que deberá efectuarse una análisis detallado con la debida diligencia, considerando lo establecido en el apartado 114.1 E2, para tomar la decisión más acertada sobre la divulgación de la información confidencial.

Por lo tanto, para el caso de que el contador público se encuentre en la hipótesis de considerarse como asesor fiscal y de revelar uno o varios esquemas reportables de algún contribuyente para el que hubiera desarrollado determinados trabajos, deberá poner especial cuidado en la cantidad y claridad de la información que será revelada, el estado de certidumbre que permite las disposicones fiscales en comento, por la claridad y adecuada técnica legislativa en los supestos que se encuentran allí estipulados, la posibilidad de afectar derechos del contribuyente (cliente) o de terceros en la información que se revele, así como, las probables sanciones en que pueden incurrir tanto el contador público (asesor fiscal) como el contribuyente, entre otras consecuencias de la revelación de información de dichos esquemas reportables.

CONCLUSIÓN:

Por lo mencionado anteriormente, en conclusión, considero que en caso de los contadores públicos que se encuentren en la hipótesis de la revelación de esquemas reportables de sus clientes que se enduentran regulados en el Capítulo Único, del Título VI, del CFF, además de cumplir con las diversas normas que se incorporan en nuestro Código de Ética, deben realizar el debido análisis técnico sobre el cumplimiento de las diversas disposiciones fiscales que regulan tal divulgación de información. Siendo importante también, llevar a cabo una debida diligencia y tener una comunicación basta y detallada con sus clientes, sobre las consecuencias de la revelación de los esquemas reportables o las sanciones que les podrán ser aplicables en caso de no revelar, a fin de que se identifiquen todos los efectos para el contribuyente y terceros de dicha revelación y así cumplir también cabalmente con el Código de Ética que regula nuestra profesión contable.