Cloud Computing Arrangements: Un Análisis Comparativo del Tratamiento Contable bajo US GAAP e IFRS

Autores:

• Diana Karina Jones Villalpando                       Maestría en Administración de negocios Área Finanzas
• Jorge O. Pérez Zermeño                                       Licenciado en Contaduría Pública
• Juan Carlos Gradilla                                              Licenciado en Contaduría Pública
• Jorge Luis Rivas Sánchez                                    Licenciado en Contaduría Pública
• Aarón Márquez Zamora                                       Licenciado en Contaduría Pública y Finanzas

La transformación digital ha llevado a las organizaciones a adoptar servicios basados en la nube como parte integral de sus operaciones. Esta evolución tecnológica presenta desafíos únicos para los contadores públicos, particularmente en el reconocimiento y tratamiento de los Cloud Computing Arrangements (CCA) y sus costos de implementación asociados. La ausencia de una norma bajo IFRS y las diferencias significativas con US GAAP crean un escenario complejo que requiere análisis profesional detallado.

El presente artículo tiene como objetivo ilustrar del tratamiento contable de los CCA, comparando los enfoques de US GAAP e IFRS, y ofreciendo orientación práctica para los profesionales contables.

Definiciones Básicas

¿Qué es un Cloud Computing Arrangement?

Un Cloud Computing Arrangement es un acuerdo en el que el cliente accede y utiliza software y recursos informáticos a través de internet, sin obtener posesión física del software subyacente. Según la ASC 350-40 del US GAAP, un CCA se define específicamente como “un acuerdo en el que el cliente no tiene derecho a tomar posesión del software subyacente en ningún momento durante el período del acuerdo sin una penalización significativa y donde no es factible que el cliente ejecute el software en su propio hardware o contrate a un tercero para alojar el software” (FASB, 2018).

Es importante destacar que bajo IFRS no existe una definición específica de CCA, lo que requiere la aplicación de principios generales contenidos en normas como la NIC 38 para activos intangibles.

Existen diferentes tipos de CCA, sin embargo, podemos clasificar los más comunes en:

1. Software as a Service (SaaS): Aplicaciones de software entregadas a través de internet sin necesidad de instalación local.
2. Platform as a Service (PaaS): Plataformas de desarrollo que permiten crear aplicaciones sin preocuparse por la infraestructura subyacente.
3. Infrastructure as a Service (IaaS): Recursos de infraestructura virtualizados proporcionados a través de la nube.

Costos de Implementación: Definición y Tipos

Los costos de implementación representan los gastos incurridos para poner en funcionamiento un servicio basado en la nube antes de que esté disponible para su uso. Estos costos se producen durante la fase inicial de configuración, personalización e integración del servicio en la nube con los sistemas existentes de la empresa.

Componentes típicos de los costos de implementación:

1. Costos de configuración: Establecimiento de parámetros y valores para adaptar el software existente.
2. Costos de personalización: Modificación del código del software o desarrollo de código adicional.
3. Costos de integración: Conexión del servicio en la nube con sistemas existentes.
4. Costos de conversión de datos: Transferencia y transformación de datos de sistemas antiguos.
5. Costos de capacitación: Formación del personal en el uso del nuevo sistema.
6. Costos de pruebas: Verificación del correcto funcionamiento del sistema.

Tratamiento bajo US GAAP

Marco Normativo

US GAAP proporciona guía específica a través de la ASC 350-40, la cual fue actualizada para abordar específicamente el tratamiento de costos de implementación en CCA que son contratos de servicio.

Criterios de Evaluación

La ASC 350-40-15-4A establece criterios específicos para determinar si un CCA incluye una licencia de software:

a) El cliente tiene el derecho contractual de tomar posesión del software en cualquier momento durante el período de alojamiento sin una penalización significativa.

b) Es factible para el cliente ejecutar el software en su propio hardware o contratar a un tercero no relacionado con el proveedor para alojar el software.

Si un contrato incluye una licencia de software, entonces dicha licencia es reconocida como parte de propiedad planta y equipo (Software), de lo contrario, se reconoce como cualquier contrato de servicios a medida que se recibe el servicio.

La imagen que se muestra a continuación representa un resumen de lo descrito en los párrafos anteriores:

Tratamiento de Costos de Implementación

Bajo US GAAP, los costos de implementación siguen el modelo de software de uso interno con tres etapas claramente definidas:

1. Etapa de Proyecto Preliminar: Los costos se registran como gastos cuando se incurren.
2. Etapa de Desarrollo de Aplicación: Ciertos costos pueden capitalizarse, incluyendo:
   • Costos de configuración y personalización
   • Costos de interfaces y conversión de datos
   • Costos de pruebas relacionadas con la etapa de desarrollo
3. Etapa de Operación Post implementación: Los costos se registran como gastos cuando se incurren.

Gastos de entrenamiento, administrativos y conversión de datos (manual) se registran en resultados conforme se incurren.

Amortización y Presentación

Los costos capitalizados se amortizan durante el término del acuerdo de servicio en línea recta, incluyendo renovaciones razonablemente ciertas. La ASC 350-40 requiere que la amortización se presente en la misma línea del estado de resultados que los gastos del servicio de hosting asociado.

Tratamiento bajo IFRS

Marco de Interpretación

A diferencia de US GAAP, IFRS no contiene una norma específica para CCA. El tratamiento se basa en las decisiones de agenda del Comité de Interpretaciones de las NIIF:

• Decisión de marzo 2019: Estableció que los acuerdos SaaS generalmente se contabilizan como contratos de servicio, no como adquisición o arrendamiento de activos de software.
• Decisión de abril 2021: Abordó específicamente el tratamiento de costos de configuración y personalización.

Criterios de Evaluación

Bajo IFRS, la evaluación se centra en determinar si el cliente obtiene control sobre un activo intangible según la NIC 38. El análisis considera:

1. Si la entidad controla el recurso (software)
2. Si puede obtener beneficios económicos futuros
3. Si puede restringir el acceso de otros a esos beneficios

Tratamiento de Costos de Implementación

El Comité de Interpretaciones estableció que los costos de configuración y personalización generalmente deben reconocerse como gastos cuando se incurren, excepto en circunstancias limitadas donde:

• Resultan en un activo intangible separado controlado por la entidad
• Los servicios no son distintos del derecho de acceso al software

La siguiente imagen, describe el árbol de decisiones respecto de la contabilización de dichos costos de implementación:

Evaluación de Servicios “Distintos”

Para determinar si los servicios de implementación son distintos, IFRS recurre a los principios de la NIIF 15, considerando si:

• El cliente puede beneficiarse del servicio por sí mismo
• El servicio es identificable por separado de otras promesas en el contrato

Conclusión

El tratamiento contable de los Cloud Computing Arrangements presenta diferencias significativas entre US GAAP e IFRS. Mientras US GAAP ofrece guía específica y permite mayor capitalización de costos de implementación, IFRS mantiene un enfoque más restrictivo basado en principios generales. La comprensión profunda de estas diferencias es esencial para garantizar el cumplimiento normativo y la presentación fiel de la información financiera en un entorno empresarial cada vez más digitalizado.

Referencias

Deloitte. (2023). A roadmap to the issuer’s accounting for debt. Deloitte Development LLC.

Ernst & Young. (2023). Cloud computing arrangements: Understanding the accounting guidance. EY Global Limited.

Financial Accounting Standards Board. (2018). Accounting Standards Update 2018-15: Customer’s Accounting for Implementation Costs Incurred in a Cloud Computing Arrangement That Is a Service Contract. FASB.

International Accounting Standards Board. (2019). Intangible Assets—IAS 38. IFRS Foundation.

IFRS Interpretations Committee. (2019). Customer’s Right to Receive Access to the Supplier’s Software Hosted on the Cloud (IAS 38). IFRS Foundation.

IFRS Interpretations Committee. (2021). Configuration or Customisation Costs in a Cloud Computing Arrangement (IAS 38). IFRS Foundation.

KPMG. (2023). Accounting for cloud computing costs. KPMG International Limited.

Nota del autor: Este artículo representa una síntesis de las normas y guías vigentes al momento de su publicación. Los profesionales deben consultar las fuentes originales y considerar las actualizaciones normativas posteriores para su aplicación práctica.